Porez na kriptovalute u Srbiji je tekst koji se bavi temom oporezivanja kriptovaluta i grugih vrsta digitalne imovine u Srbiji. Ovaj tekst privi put smo objavili u martu 2021, i ažurirali ga poslednji put u januaru 2023. godine.
U nastavku analiziramo sledeće zakone:
- Zakon o digitalnoj imovini („Sl. glasnik RS“, br. 153/2020),
- Zakon o porezu na dohodak građana („Sl. glasnik RS“, br. 24/2001 … 10/2022 – dalje: „ZPDG“),
- Zakon o porezima na imovinu („Sl. glasnik RS“, br. 26/2001 … 118/2021 – dalje: „ZPI“) i
- Zakon o poreskom postupku i poreskoj administraciji („Sl. glasnik RS“, br. 80/2002 … 96/2021 – dalje: „ZPPPA“).
Napominjemo da je, zbog kompleksnosti poreskih propisa, svrha ovog članka opšti pregled poreskih obaveza, i da se u ovom prilikom ne bavimo detaljnom analizom eventualnih poreskih olakšica, poreskih oslobođenja ili izuzimanja koje mogu nastati.
1. DIGITALNA IMOVINA
Zakon o digitalnoj imovni uveo je potpuno novu formu imovine koju definiše kao virtuelnu (digitalnu) imovinu koja označava digitalni zapis vrednosti koji se može digitalno kupovati, prodavati, razmenjivati ili prenositi i koji se može koristiti kao sredstvo razmene ili u svrhu ulaganja, pri čemu digitalna imovina ne uključuje digitalne zapise valuta koje su zakonsko sredstvo plaćanja i drugu finansijsku imovinu koja je uređena drugim zakonima.
Zakonodavac predviđa dve vrste digitalne imovine: virtuelne valute i digitalne tokene. Međutim, u kontekstu poreskih propisa, ova podela nije u velikog značaja jer poreski propisi pominju samo digitalnu imovinu.
2. OPOREZIVANJE DIGITALNE IMOVINE
2.1 Porez na dohodak građana – kapitalni dobitak
Smatramo da je za članove kripto zajednice najznačajniji ZPDG budući da najveći broj članova samostalno trguje digitalnom imovinom, pa ćemo ovom zakonu posvetiti najviše pažnje.
Početak primene ZPDG
Početak primene ZPDG vezuje se za datum stupanja na snagu Zakona o digitalnoj imovini. Imajući u vidu da je Zakon o digitalnoj imovini stupio na snagu 29. decembra 2020, to znači da je ZPDG počeo da se primenjuje od početka 2021. Ova razlika izaziva dosta zabuna, pa je potrebno da je objasnimo.
U praksi, početak primene i stupanje na snagu zakona se poklapaju – to je osmi dan od objavljivanja u Službenom Glasniku. Ovaj rok uglavnom je dovoljan da se oni na koje se konkretan zakon odnosi upoznaju sa izmenama i pripreme za njegovu primeno, odnosno usklade svoje poslovanje sa novim zakonom. Međutim, kada su promene zakona velike ili se uređuje oblast koja je do sada bila potpuno neregulisana, rok od osam dana nije dovoljan za prilagođavanje, pa zakonodavac razdvaja dan stupanja na snagu i početak primene novog zakona. U tom slučaju, zakon stupi na snagu, ali se početak njegove primene odlaže za odgovarajući period za koji je procenjeno da je dovoljan da se državni organi i obveznici zakona pripreme za nove obaveze. Upravo to je slučaj sa Zakonom o digitalnoj imovini i ZPDG.
Iako je intuitivno i smislenije rešenje da se početak primene ZPDG veže za početak primene Zakona o digitalnoj imovini (30. jun 2021.), smatramo da nema mesta za takvo tumačenje jer su odredbe o početku primene i stupanju na snagu oba zakona vrlo jasne. Pretpostavljamo da se radi o redakcijskoj nedoslednosti između predloga Zakona o digitalnoj imovini i zakona o izmenama i dopunama ZPDG, ali to više nije od značaja jer su oba zakona stupila na snagu, s tim što se ZPDG primenjuje od početka 2021, a Zakon o digitalnoj imovini od 30. juna 2021.
Rezidenti
Poreski obveznik je fizičko lice koje je dužno da plati porez. Obveznik poreza na dohodak građana je rezident Srbije za dohodak ostvaren na teritoriji Srbije i u drugoj državi. Rezident Srbije u tom smislu je fizičko lice koje 1) na teritoriji Srbije ima prebivalište ili centar poslovnih i životnih interesa, ili 2) na teritoriji Srbije, neprekidno ili sa prekidima, boravi 183 ili više dana u periodu od 12 meseci koji počinje ili se završava u odnosnoj poreskoj godini.
Ovo praktično znači da ako fizičko lice nema prijavlјeno prebivalište u Srbiji (npr. obveznik se odselio iz Srbije i odjavio svoje prebivalište u lokalnoj policijskoj stanici), a boravi više od 183 dana godišnje van Srbije, neće se smatrati rezidentom iako je državlјanin Srbije, a samim tim ni obveznikom poreza na dohodak građana.
Predmet oporezivanja
Dohodak od digitalne imovine oporezuju se porezom na kapitalni dobitak. Kapitalni dobitak, odnosno gubitak predstavlja razliku između prodajne cene i nabavne cene, ostvarenu prenosom digitalne imovine.
Poreski obveznik
Obveznik poreza na kapitalni dobitak je svako fizičko lice koje je izvršilo prenos digitalne imovine. Dakle, svaki od članova BCC potencijalno je poreski obveznik.
Poreska stopa
Stopa poreza na kapitalne dobitke je 15%.
Prodajna i nabavna cena
Prodajnom cenom smatra se ugovorena cena, odnosno tržišna cena koju utvrđuje nadležni poreski organ ako oceni da je ugovorena cena niža od tržišne.
Kod prenosa digitalne imovine nabavnom cenom smatra se cena koju obveznik dokumentuje kao stvarno plaćenu, a u slučaju prenosa digitalne imovine koju je obveznik stekao učestvovanjem u pružanju usluga računarskog potvrđivanja transakcija u informacionim sistemima koji se odnose na određenu digitalnu imovinu (tzv. rudarenje digitalne imovine), nabavnom cenom smatra se iznos troškova koje je obveznik imao u vezi sa sticanjem predmetne digitalne imovine i koje može da dokumentuje.
Pored toga, u slučaju prenosa digitalne imovine koju je obveznik stekao od poslodavca ili od povezanog lica sa poslodavcem bez naknade ili po povlašćenoj ceni, a koje primanje je bilo predmet oporezivanja porezom na zaradu, nabavnu cenu čini zbir iznosa dokumentovane cene po kojoj je obveznik stekao digitalnu imovinu i osnovice na koju je plaćen porez na zarade. Ovo znači da će nabavna cena da bude jednaka onom iznosu na koji je poslodavac obračunao porez i doprinose na zaradu. Na primer, poslodavac odluči da na ime podsticaja zaposlenom prenese koin X u vrednosti od 100 evra. Na iznos od 100 evra, poslodavac obračunava i plaća porez i doprinose. Ako zaposleni naknadno proda taj koin za 150 evra, kao nabavna cena uzeće se iznos od 100 evra.
U praksi možemo da očekujemo dosta problema sa dokazivanjem nabavne i prodajne cene. Za sada Poreska uprava i Ministarstvo finansija nisu izdali uputstva ili smernice o načinu na koji će se dokazivati cene. U svakom slučaju, Poreska uprava ne bi mogla da zahteva ništa više od onoga što poreski obveznici već imaju, a to su izveštaji i/ili potvrde sa berzi na kojima se trguje kripto valutama ili tokenama. Dodatni problem može da bude to što Poreska uprava zahteva da sva dokumentacija bude na srpskom jeziku, a berze i platforme za trgovinu digitalnom imovinom su uglavnom u inostranstvu, pa izveštaje šalju na engleskom jeziku. Najzad, kao dokaz može da posluži i izveštaj lokalne banke, kod koje obveznik ima otvoren račun, a na koji prima uplate od prodaje i koji koristi za kupovinu digitalne imovine.
Kada se radi o rudarenju, u nabavnu cenu, odnosno troškove bi trebalo uključiti troškove nabavke računarske opreme, električne energije i sl. Ipak, i u ovom domenu Poreska uprava i Ministarstvo finansija moraju da preciziraju način na koji se nabavna cena dokumentuje. Na primer, kako odvojiti električnu energiju utrošenu za rudarenje od one koja je potrošena za potrebe domaćinstva.
Ako obveznik ne može da dokumentuje nabavnu cenu, ili Poreska uprava ne prihvati dokumentaciju koju je obveznik priložio uz poresku prijavu, Poreska uprava će uzeti da je nabavna cena 0. To praktično znači da će celokupni prihod koji obveznik ostvari od prodaje predstavljati poresku osnovicu. Primera radi, obveznik je kupio koin X za 150 evra, a prodao za 200 evra. Ako obveznik ne dokumentuje nabavnu cenu od 150 evra, na način koji to traži Poreska uprava, osnovica za obračun poreza na kapitalni dobitak biće 200 evra, umesto 50 evra.
Kapitalni gubici
Kapitalni gubitak ostvaren prodajom jednog prava, može se prebiti sa kapitalnim dobitkom ostvarenim prodajom drugog prava. Ovo praktično znači da ako poreski obveznik pretrpi gubitak usled pada vrednosti neke kripto valute, to može da iskoristi i umanji poresku obavezu po osnovu dobitka koji je ostvario od druge kripto valute. Primera radi, obveznik je kupio 1 koin X po ceni od 100 evra, pa je usled pada vrednosti koina X obveznik odlučio da ga proda po ceni od 60 evra kako bi delimično povratio svoj ulog. Na taj način, obveznik je u gubitku za 40 evra. Ako podnese poresku prijavu, Poreska uprava će rešenjem da utvrdi da je obveznik ostvario kapitalni gubitak.
Sa druge strane, isti obveznik je uložio 50 evra u koin Y, čija je cena naknadno porasla na 200 evra po koinu, pa je obveznik odlučio da ga proda. Tada ostvaruje kapitalni dobitak od 150 evra. Pravo na prebijanje kapitalnih dobitaka i kapitalnih gubitaka ostvaruje se tako što se, prilikom podnošenja poreske prijave za utvrđivanje poreza na kapitalne dobitke, popuni odgovarajući deo poreske prijave, ukoliko postoji pravosnažno rešenje o utvrđivanju kapitalnog gubitka, ili, naknadno, po zahtevu obveznika, ukoliko u trenutku podnošenja prijave nije postojalo pravosnažno rešenje o utvrđivanju kapitalnog gubitka.
Podnošenje poreske prijave, utvrđivanje i plaćanje poreza
Prethodno zakonsko rešenje propisivalo je da obveznik koji u toku godine izvrši prenos prava po osnovu kojeg može nastati kapitalni dobitak ili gubitak dužan je da podnese poresku prijavu najkasnije u roku od 30 dana od dana kada je ostvario ili započeo ostvarivanje prihoda po osnovu prenosa digitalne imovine. Međutim, problem sa ovim rešenjem bio je to što je nametao veliki administrativni teret kako Poreskoj upravi, tako i obveznicima jer bi morali da prijavljuju svaki kapitalni dobitak, bez obzira koliko često ga ostvarivali, kao i bez obzira na iznos.
Izmenama ZPDG, propisano je da obveznik koji u toku godine izvrši prenos digitalne imovine po osnovu kojeg može nastati kapitalni dobitak ili gubitak u skladu sa ZPDG, dužan je da podnese poresku prijavu najkasnije u roku od 120 dana od isteka kvartala u kojem je ostvaren prihod po osnovu prenosa digitalne imovine. Primera radi, rok od 120 dana počinje da teče 1. aprila za kapitalne dobitke koje je obveznik ostvario od 1. januara do 31. marta.
Poresku prijavu obveznik je dužan da podnese poreskom organu na čijoj teritoriji obveznik ima prebivalište. Međutim, ako poreski obveznik ima elektronski potpis, onda poresku prijavu podnosi preko portala Poreske uprave u elektronskoj formi, pa je mesna nadležnost od manjeg značaja. Nažalost, tehnička mogućnost za podnošenje elektronske poreske prijave i dalje ne postoji.
Nakon što obradi poresku prijavu i dokumentaciju koja je priložena uz nju, Poreska uprava donosi rešenje kojim utvrđuje kapitalni dobitak. Rok za plaćanje ovog poreza je 15 dana od dana dostavljanja rešenja o utvrđivanju poreza. Ukoliko poreski obveznik ne plati u navedenom roku, Poreska uprava će obračunati kamatu i može da sprovede prinudnu naplatu. U svakom slučaju, ako obveznik smatra da je iznos poreza previsoko utvrđeni ili nije zadovoljan rešenje, može da izjavi žalbu. O žalbenom postupku smo više pisali u nastavku.
1.1 Porezi na imovinu – porez na nasleđe i poklon
Predmet oporezivanja
Digitalna imovina je takođe predmet oporezivanja porezom na nasleđe i poklon. ZPI takođe ne pravi razliku između kripto valuta i digitalnih tokena.
Poreski obveznik i poreske stope
Poreske stope zavise od toga u kakvom su rodbinskom odnosu ostavilac, odnosno poklonodavac sa naslednikom, odnosno poklonoprimcem. Tako obveznici koji se, u odnosu na ostavioca, odnosno poklonodavca, nalaze u drugom naslednom redu po zakonskom redu nasleđivanja (npr. rođena braća i sestre), porez na nasleđe i poklon plaćaju po stopi od 1,5%.
Za ostale obveznike, porez na nasleđe i poklon plaća se po stopi od 2,5%.
Poreska oslobođenja i izuzimanja
ZPI propisuje i pojedina poreska oslobođenja, pa tako porez na nasleđe i poklon ne plaća naslednik prvog naslednog reda (potomci ostavioca), supružnik i roditelj ostavioca, odnosno poklonoprimac prvog naslednog reda i supružnik poklonodavca.
Značajno poresko izuzimanje postoji ako je vrednost nasleđenih, odnosno na poklon primljene digitalne imovine, od istog lica u jednoj kalendarskoj godini, po svakom od tih osnova veća od 100.000 dinara, od oporezivanja se izuzima 100.000 dinara u toj kalendarskoj godini po svakom od tih osnova. Ovo izuzimanje je zanimljivo za članove BCC kada se radi o erdropovima (airdrop) koji su iznosi uglavnom male vrednosti.
Nastanak poreske obaveze
Poreska obaveza u odnosu na nasleđe nastaje danom pravosnažnosti rešenja o nasleđivanju.
Poreska obaveza u odnosu na poklon nastaje danom prijema poklona.
Podnošenje poreske prijave, utvrđivanje i plaćanje poreza
Obveznik poreza na nasleđe i poklon dužan je da podnese poresku prijavu, sa odgovarajućom dokumentacijom potrebnom za utvrđivanje poreza u roku od 30 dana od dana nastanka poreske obaveze.
Porez na nasleđe i poklon utvrđuje se rešenjem, a plaća u roku od 15 dana od dana dostavljanja rešenja. Naravno, ukoliko obveznik nije zadovoljan rešenjem, može da izjavi žalbu.
1.1 Godišnji porez na dohodak građana
Dohodak po osnovu prihoda od trgovine digitalnom imovinom, odnosno kapitalnih dobitaka ne ulazi u osnovicu za obračun godišnjeg poreza na dohodak građana.
1.2 Poreski postupak i poreska kontrola
Budući da smo opisali redovni postupak prijavljivanja prihoda po osnovu prodaje digitalne imovine (podnošenje poreske prijave, dokumentovanje i dr.), predstavićemo ukratko kako funkcioniše postupak pred Poreskom upravom u poreskoj kontroli.
Poreski postupak pokreće Poreska uprava po službenoj dužnosti, a izuzetno po zahtevu stranke. Poreski postupak pokreće se kad Poreska uprava izvrši ma koju radnju u cilju vođenja postupka. U praksi, poreski obveznik saznaje da se poreski postupak vodi u odnosu na njega kad dobije poziv Poreske uprave da učestvuje u postupku poreske kontrole i da podnese određenu dokumentaciju koju Poreska uprava od njega traži. Međutim, činjenica da je počela kontrola ne znači automatski i obavezu plaćanja poreza.
Naime, kada se poreski obveznik odazove pozivu, dâ izjavu i traženu dokumentaciju, poreski inspektor treba da obradi prikupljene informacije i sastavi zapisnik o kontroli u kojem konstatuje postojanje ili nepostojanje nepravilnosti. Poreski obveznik ima prava da izjavi primedbe protiv zapisnika, nakon čega poreski inspektor donosi rešenje kojim utvrđuje obavezu plaćanja poreza ili obustavlja postupak. Protiv rešenja kojim se utvrđuje porez može se izjaviti žalba u roku od 15 dana od dana prijema rešenja. U praksi, Ministarstvu finansija, kao drugostepenom organu, treba oko godinu dana da odluči o žalbi. Važna napomena je da žalba ne odlaže mogućnost Poreske uprave da prinudno naplati iznos poreza iz prvostepenog rešenja (načelo „plati pa se žali“).
Ako drugostepeni organ odbije žalbu, poreski obveznik ima pravo da podnese tužbu protiv drugostepenog rešenja Upravnom sudu. U praksi, ovom sudu treba između jedne i dve godine da odluči o tužbi.
Ako drugostepeni organ usvoji žalbu, poništiće prvostepeno rešenje vratiće predmet poreskom inspektoru na ponovno odlučivanje i postupak formalno kreće od početka.
1.3 Poreski prekršaji
ZPPPA propisuje novčanu kaznu od 5.000 do 150.000 dinara, između ostalog, za prekršaj fizičkog lica koje:
- Poreskoj upravi ne podnese, ili ne podnese u zakonskom ili dodatnom roku poresku prijavu, ili ako je podnese nepotpisanu, ili u prijavu unese netačne podatke, a ne ispravi ih u propisanom roku, ili je podnese bez potrebne dokumentacije i dokaza od značaja za utvrđivanje poreza;
- na zahtev Poreske uprave, ne dostavi ili ne dostavi na označeno mesto na uvid i proveru isprave od značaja za oporezivanje;
- se, na zahtev Poreske uprave, ne odazove na poziv radi pojašnjenja, ili ne pruži informacije neophodne za utvrđivanje činjeničnog stanja od značaja za oporezivanje
- ne postupi po nalogu Poreske uprave da učestvuje u postupku poreske kontrole ili da pruži tražena objašnjenja;
- na zahtev Poreske uprave, odnosno poreskog inspektora, ne podnese dokumentaciju ili ne pruži informacije i obaveštenja, ili ne da izjave od uticaja na utvrđivanje činjeničnog stanja bitnog za oporezivanje.
Postojanje odgovornosti za prekršaj utvrđuje se u prekršajnom postupku koji se vodi pred prekršajnim sudom.
2. DOSADAŠNJA PRAKSA
Primenu poreskih pravila kojima je bilo reči obeležila su dva momenta – izostanak IT infrastrukture za poreske obveznike i nepostupanje Poreske uprave. Konkretno, više od godinu i po dana od početka primene pravila za oporezivanje digitalne imovine, Poreska uprava nije ažurirala aplikaciju „ePorezi“, pa obveznici ne mogu da podnesu poresku prijavu elektronski. Svoju obavezu mogu jedino da ispune podnošenjem papirne poreske prijave, predajom na pisarnici Poreske uprave ili slanjem poštom.
Obveznici koji su podneli poreske prijave tokom 2021. i dalje nisu dobili poreska rešenja. Naime, neformalno objašnjenje koje smo dobili u filijalama Poreske uprave u Beogradu je da Poreska uprava ne obrađuje prijave koje se odnose na digitalnu imovinu jer ne postoji interno uputstvo o načinu na koji će to da rade, kao i da nije ažuriran softver za obračun poreza.
3. ZAKLJUČAK
Smatramo da je regulisanje poreskog aspekta trgovanja digitalnom imovinom važan korak kako za zaštitu fiskalnog interesa Srbije, ali i za poreske obveznike jer je najzad definisan poreski oblik kojim se oporezuju prihodi o digitalne imovine. Međutim, postoji mnogo nejasnoća koje će otežati praktičnu primenu, odnosno zbuniti poreske obveznike. Zbog toga je neophodno da Poreska uprava i Ministarstvo finansija za početak omoguće elektronsko podnošenje poreskih prijava, kao i da obrade podnete poreske prijave, makar u onim slučajevima gde su obveznici naveli da je nabavna cena 0.
Advokatska kancelarija WALK
Tekst Porez na kriptovalute je poslednji put ažuriran januara 2023 godine. Ukoliko imate bilokakava pitanja – pišite u komentarima.